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| 視同銷(xiāo)售在流轉(zhuǎn)稅、所得稅方面的財(cái)稅差異與協(xié)調(diào) |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/5 來(lái)源： 閱讀次數(shù)：684 |
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| 一、視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)流轉(zhuǎn)稅相關(guān)規(guī)定的變化 ?。ㄒ唬┰鲋刀悺 ?.內(nèi)容沒(méi)有實(shí)質(zhì)性變化。從2008年版的《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則來(lái)看，其對(duì)視同銷(xiāo)售的八種情況的規(guī)定沒(méi)有本質(zhì)變化，只是將原第（七）項(xiàng)內(nèi)容變成了第（五）項(xiàng)內(nèi)容，原第（五）、（六）項(xiàng)內(nèi)容變成了第（六）、（七）項(xiàng)內(nèi)容。將自產(chǎn)或委托加工的貨物作為一類(lèi)，將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物作為另一類(lèi)。這種分類(lèi)形式比以前更為科學(xué)，有利于納稅人按相應(yīng)的類(lèi)別掌握和運(yùn)用?！ ?.涉稅處理的變化。2008年版的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：納稅人有條例第七條所稱(chēng)價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列枧同銷(xiāo)售貨物行為而無(wú)銷(xiāo)售額者，按下列順序確定銷(xiāo)售額：①按納稅人最近時(shí)期同類(lèi)貨物的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定。②按其他納稅人最近時(shí)期同類(lèi)貨物的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定。③按組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為：組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤(rùn)率）。屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加計(jì)消費(fèi)稅額。公式中的成本是指：銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的為實(shí)際生產(chǎn)成本，銷(xiāo)售外購(gòu)貨物的為實(shí)際采購(gòu)成本。公式中的成本利潤(rùn)率由國(guó)家稅務(wù)總局確定?！ ?duì)于上述規(guī)定，2008年版的細(xì)則對(duì)原細(xì)則進(jìn)行了兩處修改：一是第①項(xiàng)由原來(lái)的“當(dāng)月”變?yōu)?ldquo;最近時(shí)期”，實(shí)際上表述的意思可理解為企業(yè)視同銷(xiāo)售以本企業(yè)的同類(lèi)貨物銷(xiāo)售價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)；二是第②項(xiàng)在原有的基礎(chǔ)上加上兩個(gè)字“其他”，這兩個(gè)字就允許納稅人比照市場(chǎng)上其他納稅人的銷(xiāo)售價(jià)格確定視同銷(xiāo)售價(jià)格?！ 。ǘ┫M(fèi)稅 1.內(nèi)容未發(fā)生變化。新舊《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》對(duì)視同銷(xiāo)售的描述是一致的，都在第六條規(guī)定：條例第四條第一款所稱(chēng)用于其他方面，是指納稅人將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面。除一般性規(guī)定外，仍然沿用以下特殊規(guī)定： 對(duì)于金銀首飾視同零售業(yè)務(wù)仍按原規(guī)定執(zhí)行：①為經(jīng)營(yíng)單位以外的單位和個(gè)人加工金銀首飾。加工包括帶料加工、翻新改制、以舊換新等業(yè)務(wù)，不包括修理、清洗業(yè)務(wù)。②經(jīng)營(yíng)單位將金銀首飾用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面。③未經(jīng)中國(guó)人民銀行總行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)金銀首飾批發(fā)業(yè)務(wù)的單位將金銀首飾銷(xiāo)售給經(jīng)營(yíng)單位。 如果包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售而是單位收取押金，此項(xiàng)押金則不應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中征稅。但對(duì)因逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取一年以上的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。 對(duì)既作價(jià)隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷(xiāo)售，又另外收取的包裝物的押金，凡納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)不予退還的，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。 對(duì)從價(jià)計(jì)征或復(fù)合計(jì)征方式的酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還和在會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售額中，依據(jù)酒類(lèi)產(chǎn)品的適用稅率計(jì)征消費(fèi)稅?！ ?.涉稅處理的變化。2008年版的《消費(fèi)稅暫行條例》第七～九條分別較舊條例增加了復(fù)合計(jì)稅及相應(yīng)的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式：組成計(jì)稅價(jià)格＝（成本＋利潤(rùn)＋自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率）÷（1－比例稅率）等。而這些規(guī)定在2001年5月就開(kāi)始相繼實(shí)施。目前，實(shí)施復(fù)合計(jì)稅的產(chǎn)品有卷煙、糧食白酒和薯類(lèi)白酒三種，金銀首飾視同銷(xiāo)售仍按原規(guī)定執(zhí)行。生產(chǎn)、批發(fā)、零售單位用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面的金銀首飾，應(yīng)接納稅人銷(xiāo)售同類(lèi)金銀首飾的銷(xiāo)售價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅；沒(méi)有同類(lèi)金銀首飾銷(xiāo)售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：組成計(jì)稅價(jià)格＝購(gòu)進(jìn)原價(jià)×（1＋利潤(rùn)率）/（1－金銀首飾消費(fèi)稅稅率）。納稅人為生產(chǎn)企業(yè)時(shí)，公式中的“購(gòu)進(jìn)原價(jià)”為生產(chǎn)成本。公式中的“利潤(rùn)率”一律定為6％?！ 。ㄈI(yíng)業(yè)稅 1.內(nèi)容發(fā)生了變化。2008年版的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定視同發(fā)生應(yīng)稅行為包括以下三部分內(nèi)容：?jiǎn)挝换蛘邆€(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送其他單位或個(gè)人；單位或者個(gè)人自己新建（簡(jiǎn)稱(chēng)“自建”）建筑物后銷(xiāo)售，其所發(fā)生的自建行為；財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形?！ ⌒乱?guī)定取消了“轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán)”，對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送方面規(guī)定更加嚴(yán)密，而用“單位和個(gè)人”代替了原規(guī)定中的“他人”，解決了舊政策執(zhí)行過(guò)程中的一個(gè)難題。舊細(xì)則只對(duì)單位將不動(dòng)產(chǎn)無(wú)償贈(zèng)與他人的行為作為“視同銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”，而對(duì)單位無(wú)償贈(zèng)送土地使用權(quán)和個(gè)人無(wú)償贈(zèng)送不動(dòng)產(chǎn)及土地使用權(quán)的行為沒(méi)有規(guī)定，也就是說(shuō)，除國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，這些行為是免營(yíng)業(yè)稅的。新細(xì)則擴(kuò)大了營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍?！ ?.涉稅處理的變化。2008年版的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條規(guī)定：納稅人有條例第七條所稱(chēng)價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由或者本細(xì)則第五條所列視同發(fā)生應(yīng)稅行為而無(wú)營(yíng)業(yè)額的，按下列順序確定其營(yíng)業(yè)額：①按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類(lèi)應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；②按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類(lèi)應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；③按下列公式核定：營(yíng)業(yè)額＝營(yíng)業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1－營(yíng)業(yè)稅稅率）。公式中的成本利潤(rùn)率，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。新細(xì)則將舊細(xì)則第①項(xiàng)“當(dāng)月”改為“最近時(shí)期”，使其在實(shí)際操作中可行性更強(qiáng)。將列舉法“同類(lèi)應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售的同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)”的條文改為“同類(lèi)應(yīng)稅行為”，避免了列舉不全造成的實(shí)際操作過(guò)程中的爭(zhēng)議。第②項(xiàng)增加了“其他納稅人”，這樣可以適用市場(chǎng)價(jià)格，同樣可以避免原來(lái)規(guī)定帶來(lái)的自己?jiǎn)挝徊簧a(chǎn)又不銷(xiāo)售的外銷(xiāo)商品視同銷(xiāo)售過(guò)程中人為提高成本利潤(rùn)率帶來(lái)的稅基增大的問(wèn)題?！ 《?、視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定的變化 從2008年1月1日起，內(nèi)外資企業(yè)所得稅政策實(shí)現(xiàn)了統(tǒng)一。新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（簡(jiǎn)稱(chēng)《條例》）第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）明確了企業(yè)視同銷(xiāo)售行為的企業(yè)所得稅處理。與原適用外資企業(yè)的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)內(nèi)部處置資產(chǎn)有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2005]970號(hào)）相比，視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅處理規(guī)定既有相同之處，也存在差異?！ 。ㄒ唬┬露惙ㄏ啾葍?nèi)資企業(yè)原政策 1.擴(kuò)大了視同銷(xiāo)售的對(duì)象范圍。新稅法用“貨物、財(cái)產(chǎn)”代替了“自產(chǎn)商品和產(chǎn)品”的概念，不再區(qū)分自產(chǎn)、委托加工和外購(gòu)，尤其是將提供勞務(wù)也列入了視同銷(xiāo)售的八種行為之中?！ ?.縮小了視同銷(xiāo)售的適用范圍。將自產(chǎn)的貨物、勞務(wù)用于在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)性機(jī)構(gòu)，不再作為視同銷(xiāo)售處理。由于這部分視同銷(xiāo)售的稅務(wù)處理，一方面要增加應(yīng)納稅所得額，另一方面又要增加計(jì)稅基礎(chǔ)（固定資產(chǎn)增加后，再計(jì)提折舊），從總量上分析沒(méi)有對(duì)所得稅造成差異影響，只是在稅額的繳納上有“時(shí)間差異”，所以給予了取消。 ?。ǘ┬露惙ㄏ啾韧赓Y企業(yè)原政策 1.保留了外資企業(yè)所得稅法中的一些規(guī)定。①不視同銷(xiāo)售收入的情形基本沒(méi)變。國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件沿用了國(guó)稅函[2005]970號(hào)文件不作為視同銷(xiāo)售收入的五種情況，將“包括但不限于以下情形”改為“其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途”，作為第六種情形；同時(shí)依據(jù)《條例》第二十五條，將內(nèi)部處置資產(chǎn)“不確認(rèn)收入”明確界定為“不視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入”。②不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)的六種情形全部沿用。國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件全部沿用了國(guó)稅函[2005]970號(hào)文件“因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)”的六種情形，同時(shí)依據(jù)《條例》第二十五條，將這六種情形明確界定為“應(yīng)按規(guī)定視同銷(xiāo)售確定收入”。③與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持一致。國(guó)稅函[2005]970號(hào)文件對(duì)外商投資企業(yè)視同銷(xiāo)售的規(guī)定采取了與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入相同的原則。即區(qū)別于對(duì)內(nèi)還是對(duì)外處置資產(chǎn)，凡是對(duì)外處置資產(chǎn)（所有權(quán)屬發(fā)生改變）的則需視同銷(xiāo)售交納所得稅，反之則無(wú)需視同銷(xiāo)售。④強(qiáng)調(diào)了非貨幣性資產(chǎn)交換要視同銷(xiāo)售?！ ?.主要變化。①適用主體范圍擴(kuò)大。由國(guó)稅函[2005]970號(hào)文件的“外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所”擴(kuò)大為國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件界定的“企業(yè)”。②“歷史成本”變?yōu)?ldquo;計(jì)稅基礎(chǔ)”?！稐l例》第一次引入了計(jì)稅基礎(chǔ)的概念。與此相適應(yīng)，國(guó)稅函[2005]970號(hào)文件所稱(chēng)的不確認(rèn)收入的內(nèi)部處置資產(chǎn)的“歷史成本”延續(xù)計(jì)算，變?yōu)閲?guó)稅函[2008]828號(hào)文件的該資產(chǎn)的“計(jì)稅基礎(chǔ)”延續(xù)計(jì)算。③不再提及處置資產(chǎn)其他稅種的稅務(wù)處理。④明確了不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)銷(xiāo)售收入的確認(rèn)問(wèn)題。國(guó)稅函[2008]828號(hào)文明確了國(guó)稅函[2005]970號(hào)文件來(lái)提及的不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)銷(xiāo)售收入的確認(rèn)問(wèn)題，即：企業(yè)發(fā)生國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件第二條規(guī)定情形（不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)情形）時(shí)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類(lèi)資產(chǎn)同期對(duì)外銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷(xiāo)售收入。⑤確定了政策時(shí)間效力。國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件自2008年1月1日起執(zhí)行。對(duì)2008年1月1日以前發(fā)生的處置資產(chǎn)，2008年1月1日以后尚未進(jìn)行稅務(wù)處理的，按該文件規(guī)定執(zhí)行。 國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件不僅按謹(jǐn)慎性原則對(duì)外商投資企業(yè)處置內(nèi)部資產(chǎn)的情形作了不完全性列舉，而且從反面對(duì)不屬于內(nèi)部資產(chǎn)處置的情形作了列舉，盡管如此，在對(duì)一些具體問(wèn)題的判斷、定性或標(biāo)準(zhǔn)上仍有疑問(wèn)。比如，該文件中“將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移”作為處置內(nèi)部資產(chǎn)而不納稅，但如果總機(jī)構(gòu)和各分支機(jī)構(gòu)均是獨(dú)立納稅人，則是否也不視同銷(xiāo)售而不納稅呢？另外，用“用于市場(chǎng)推廣或銷(xiāo)售”代替了“用于市場(chǎng)推廣或推銷(xiāo)”，國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件的“銷(xiāo)售”是否確認(rèn)為視同銷(xiāo)售，也給人留下了很大的想象空間。 三、現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的處理規(guī)定 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（CAS 14）指出，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。銷(xiāo)售商品收入同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能予以確認(rèn)：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；②企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。以實(shí)物捐贈(zèng)由于不能同時(shí)滿(mǎn)足上述五個(gè)條件，而且以實(shí)物捐贈(zèng)并非企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)常態(tài)，而是與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的支出，捐贈(zèng)本身不能給企業(yè)帶來(lái)任何相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入，因此，筆者認(rèn)為不能認(rèn)同為視同銷(xiāo)售處理。實(shí)物用于在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、集體福利等由于不能同時(shí)滿(mǎn)足上述五個(gè)條件，也不確認(rèn)收入。對(duì)于其他視同銷(xiāo)售行為，會(huì)計(jì)上應(yīng)該認(rèn)同并確認(rèn)收入。 有人認(rèn)為，既然增值稅法將捐贈(zèng)視同銷(xiāo)售，那么在會(huì)計(jì)處理沒(méi)有明確規(guī)定的情況下就應(yīng)該按照稅法視同銷(xiāo)售作會(huì)計(jì)處理，而且視同銷(xiāo)售處理增加了銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收人，企業(yè)增加了計(jì)提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的基數(shù)，也同時(shí)增加了捐贈(zèng)稅前扣除的基數(shù)，對(duì)企業(yè)是有利的。筆者認(rèn)為，即使會(huì)計(jì)人員有獨(dú)立的選擇判斷權(quán)，對(duì)照CAS14的五個(gè)條件和收入的定義，捐贈(zèng)作收入，至少是不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)?，不符合?huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神。 四、稅法和會(huì)計(jì)處理規(guī)定的差異與協(xié)調(diào) 1.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理及稅法差異與協(xié)調(diào)。企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定，并非銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。但自產(chǎn)或委托加工的貨物本身消耗的原材料、支付的加工費(fèi)中，已有一部分“進(jìn)項(xiàng)稅額”從“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”中扣除。另外，如果這些非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目直接耗用外購(gòu)的包含有增值稅的貨物，則計(jì)入這些非增值稅項(xiàng)目的材料成本中包含有增值稅，為了使各非增值稅項(xiàng)目成本便于比較，非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目領(lǐng)用自產(chǎn)或委托加工貨物應(yīng)按稅法規(guī)定視同銷(xiāo)售貨物計(jì)算應(yīng)交增值稅。在移送貨物時(shí)，按自產(chǎn)或委托加工貨物的成本及其所用貨物的計(jì)稅價(jià)格乘以適用稅率計(jì)算的應(yīng)納增值稅之和，借記“其他業(yè)務(wù)成本”、“在建工程”等科目，按自產(chǎn)或委托加工貨物的成本，貸記“產(chǎn)成品”、“原材料”、“低值易耗品”等科目，接應(yīng)納稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——府交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目?！ ∵@里需要明確的是，如果購(gòu)進(jìn)時(shí)明確用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，則相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，因此也不屬于增值稅納稅范圍，更談不上視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)了。由于資產(chǎn)權(quán)屬未發(fā)生改變，因此，所得稅法及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都不作為視同銷(xiāo)售處理，即會(huì)計(jì)上無(wú)需進(jìn)行收入確認(rèn)，所得稅匯算清繳也無(wú)需進(jìn)行納稅調(diào)整。 2.企業(yè)將白產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)的會(huì)計(jì)處理及稅法差異與協(xié)調(diào)。按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利，由于不能同時(shí)滿(mǎn)足CAS 14的五個(gè)收入確認(rèn)條件，因此，不能確認(rèn)收人。根據(jù)稅法的規(guī)定，由于未改變產(chǎn)品的所有權(quán)屬，因此，所得稅上也不能視同銷(xiāo)售；而用于個(gè)人消費(fèi)的，會(huì)計(jì)上要確認(rèn)收入，所得稅上要視同銷(xiāo)售處理。而按新《增值稅暫行條例》的規(guī)定，上述用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)的貨物應(yīng)按視同銷(xiāo)售處理。按所用貨物的售價(jià)或組成計(jì)稅價(jià)格與貨物售價(jià)或組成計(jì)稅價(jià)格乘以適用稅率計(jì)算的應(yīng)納增值稅之和，借記“在建工程”、“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目，按所用貨物成本，貸記“產(chǎn)成品”、“原材料”等科目，按應(yīng)納增值稅，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目?！ ?.捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理及稅法差異與協(xié)調(diào)。對(duì)于捐贈(zèng)，由于其不能同時(shí)滿(mǎn)足收入確認(rèn)的五個(gè)條件，因此在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入；另外由于投屬發(fā)生變化，因此，稅法規(guī)定應(yīng)按視同銷(xiāo)售處理。而由于捐贈(zèng)類(lèi)似贈(zèng)送，因此增值稅法規(guī)定按視同銷(xiāo)售處理?！ ±?008年，某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品1000件（成本單價(jià)100元，單位售價(jià)150元）通過(guò)減災(zāi)委員會(huì)向地震災(zāi)區(qū)捐贈(zèng)。企業(yè)當(dāng)年度不包括以上捐贈(zèng)業(yè)務(wù)的利潤(rùn)總額為50萬(wàn)元，企業(yè)所得稅稅率25％，增值稅稅率17％，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。 對(duì)外捐贈(zèng)時(shí)的賬務(wù)處理：借：營(yíng)業(yè)外支出12.55萬(wàn)元；貸：庫(kù)存商品10萬(wàn)元，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）2.55萬(wàn)元。對(duì)此，要對(duì)所得稅收入進(jìn)行調(diào)整，而不涉及會(huì)計(jì)收入的調(diào)整。本年利潤(rùn)＝50－12.55＝37.45（萬(wàn)元），稅法允許在稅前扣除的捐贈(zèng)支出＝37.45×12％＝4.494（萬(wàn)元），納稅調(diào)增額＝12.55－4.494＝8.056（萬(wàn)元），企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納企業(yè)所得稅＝（37.45＋8.056]×25％＝11.3765（萬(wàn)元）?！ ∥?、結(jié)論 對(duì)于視同銷(xiāo)售的處理，首先按流轉(zhuǎn)稅法的規(guī)定進(jìn)行處理，然后按所得稅法的規(guī)定進(jìn)行處理。這里需要注意區(qū)分權(quán)屬及收入確認(rèn)條件，出現(xiàn)權(quán)屬變化則所得稅要做視同銷(xiāo)售處理。最后按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定處理，符合CAS14的確認(rèn)條件時(shí)，則會(huì)計(jì)處理上需要做收入確認(rèn)處理。 企業(yè)所得稅視同銷(xiāo)售計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)按國(guó)稅函[2008]828號(hào)文件規(guī)定執(zhí)行，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入，收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)按下列規(guī)定確認(rèn)：屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類(lèi)資產(chǎn)同期對(duì)外銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷(xiāo)售收入?！ ?huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)收入確認(rèn)、計(jì)量的規(guī)定中未曾提到視同銷(xiāo)售收入，這里可以采用按市價(jià)和所得稅確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)計(jì)量，因?yàn)闀?huì)計(jì)收入的確定既影響廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)稅基數(shù)，同時(shí)也影響所得稅的最終計(jì)稅基數(shù)。如果稅法上確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)低于會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)，則應(yīng)先按會(huì)計(jì)上的標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)，然后再進(jìn)行以所得稅標(biāo)準(zhǔn)為基準(zhǔn)的納稅調(diào)減處理。但是反向操作是不可以的，即先按稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)量，而后再調(diào)增會(huì)計(jì)收入，這樣會(huì)影響廣告費(fèi)等計(jì)稅基數(shù)，最終影響企業(yè)所得稅的計(jì)量。 |
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