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| 執(zhí)法的“死”與司法的“活”——廣西玉林新玉公路有限公司等5戶納稅人訴玉林市玉州區(qū)國地稅機(jī)關(guān)稅務(wù)處理系列案評述 |
| 發(fā)布時間：2016/6/27 來源： 閱讀次數(shù)：1302 |
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廣西玉林市市政府因撤銷秀水收費(fèi)站，向六家公司分六年支付補(bǔ)償款3.06億元；當(dāng)?shù)貒?、地稅機(jī)關(guān)對同一補(bǔ)償款作出了不同的定性和稅收處理，引發(fā)多家納稅人同時起訴多個國、地稅機(jī)關(guān)；地稅機(jī)關(guān)5位局長，國稅機(jī)關(guān)政策法規(guī)股負(fù)責(zé)人出庭應(yīng)訴。為方便審理，玉林市中級人民法院將這多起案件全部指定由北流市人民法院統(tǒng)一管轄。北流市人民法院已于2015年5月25日分別作出結(jié)果基本相同的一審判決。
為敘述方便，本文中提到涉案企業(yè)時，泛指6家涉案企業(yè)；提到地稅機(jī)關(guān)時，泛指涉案6家地稅基層征收機(jī)關(guān)；提到國稅機(jī)關(guān)時，泛指涉案的6家國稅基層征收機(jī)關(guān)。
一、案情回顧
涉案企業(yè)取得公路經(jīng)營收入（批準(zhǔn)的收費(fèi)期限至2026年12月31日止）的主要來源是玉林秀水收費(fèi)站收取的車輛通行費(fèi)。玉林市政府要求提前撤銷秀水收費(fèi)站并與原告簽訂了《提前撤銷324國道玉林秀水收費(fèi)站補(bǔ)償協(xié)議》，由玉林市政府分六年支付補(bǔ)償款3.06億元給六家公司。涉案企業(yè)在取得補(bǔ)償款后分別向國地稅部門申請完稅時，國地稅部門卻做出了相互矛盾（定性）的“稅務(wù)行政處理”：
地稅機(jī)關(guān)認(rèn)定補(bǔ)償款是政府提前為車主支付公路通行費(fèi)，應(yīng)視同取得了公路通行費(fèi)收入，應(yīng)按5％的稅率征收營業(yè)稅及各項附加稅費(fèi)。
國稅機(jī)關(guān)認(rèn)定補(bǔ)償款不屬于營業(yè)收入，應(yīng)認(rèn)定為其他收入。補(bǔ)償款不屬于主營收入，原告通過收費(fèi)站所收取的車輛通行費(fèi)無法達(dá)到主營收入70％以上，據(jù)此認(rèn)定原告的企業(yè)所得不能享受西部大開發(fā)政策中減按15％稅率征收企業(yè)所得稅的優(yōu)惠待遇，而是按25％的稅率向原告征收了2013年度企業(yè)所得稅及稅款滯納金。
涉案企業(yè)在2014年7月繳納營業(yè)稅及附加和企業(yè)所得稅后，分別向玉林市地稅局、玉林市國稅局申請行政復(fù)議，兩復(fù)議機(jī)關(guān)分別作出維持地稅機(jī)關(guān)、國稅機(jī)關(guān)所作稅收征收處理決定的復(fù)議決定。涉案企業(yè)收到復(fù)議決定后，向玉林市中級人民法院提起行政訴訟，請求撤銷相關(guān)被告的稅收征收處理決定。玉林市中級人民法院作出裁定，指定北流市人民法院統(tǒng)一管轄。
法院審理后認(rèn)為：以上事實可以認(rèn)定該部分補(bǔ)償款是玉林市政府補(bǔ)償各公路公司因撤銷秀水收費(fèi)站而造成的通行費(fèi)收入損失，是各公路公司以政府補(bǔ)償?shù)姆绞饺〉霉吠ㄐ匈M(fèi)收入。通行費(fèi)收入是公路公司主營業(yè)務(wù)收入，補(bǔ)償款也應(yīng)列入主營業(yè)務(wù)收入。北流市人民法院分別作出“一審判決”：
被告（地稅機(jī)關(guān)）依職權(quán)進(jìn)行稅務(wù)行政征收時，對原告（涉案企業(yè)，下同）取得的補(bǔ)償款定性認(rèn)定為視同取得公路通行費(fèi)收入，依法征收營業(yè)稅是正確的，所作稅務(wù)行政征收決定認(rèn)定事實清楚，證據(jù)確鑿，程序合法，適用法律正確。依法判決：駁回原告要求撤銷被告（地稅機(jī)關(guān)）作出的稅務(wù)行政征收決定的訴訟請求。
被告（國稅機(jī)關(guān)）征收企業(yè)所得稅是其法定職權(quán)，但在向原告征收企業(yè)所得稅時，沒有查清原告因撤銷秀水收費(fèi)站所取得的補(bǔ)償款，是玉林市政府補(bǔ)償其因撤站而造成的通行路費(fèi)收入損失，而認(rèn)定原告因撤銷秀水收費(fèi)站取得的補(bǔ)償款是其他收入，否認(rèn)補(bǔ)償款是公路公司的主營業(yè)務(wù)收入，與事實不符，沒有法定依據(jù)，可能影響原告享受西部大開發(fā)政策中減按15％稅率征收企業(yè)所得稅的優(yōu)惠待遇，損害了原告的合法權(quán)益，因此被告（國稅機(jī)關(guān)）所作稅務(wù)行政征收決定事實不清，證據(jù)不確鑿，依據(jù)不足。經(jīng)審判委員會討論決定后判決：撤銷被告（國稅機(jī)關(guān)）向原告按25%的稅率征收2013年度企業(yè)所得稅并加收稅款滯納金的稅務(wù)行政征收決定。
二、小刀說法
（一）行政執(zhí)法必須要“死”
依法行政是行政法的基本原則，任何行政機(jī)關(guān)在行政執(zhí)法中無一例外。執(zhí)法必須要“死”，不“死”不足以約束行政權(quán)力。行政執(zhí)法必須嚴(yán)格按照法律規(guī)則進(jìn)行，既不能擴(kuò)大，也不能縮小，這是依法行政的應(yīng)有之義。
稅務(wù)行政執(zhí)法，必須嚴(yán)格遵循“稅收法定”原則。稅務(wù)行政機(jī)關(guān)在稅務(wù)行政執(zhí)法中對稅法的執(zhí)行，不得任性、隨意；對稅法的理解，必須限制在法律規(guī)則文義所能涵蓋范圍內(nèi)……
1、關(guān)于被告（地稅機(jī)關(guān)）作出的稅務(wù)行政處理
從稅務(wù)行政法角度看，被告（地稅機(jī)關(guān)）作出的，經(jīng)玉林市地稅局復(fù)議維持的，將涉案企業(yè)取得的玉林市政府給予的補(bǔ)償收入定性為視同取得公路通行費(fèi)收入的稅務(wù)處理值得商榷。理由如下：
案例中的“補(bǔ)償收入”，不屬于《營業(yè)稅暫行條例》中列舉的的征稅范圍，也不屬于《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》中列舉的“視同發(fā)生應(yīng)稅行為”范圍。
《營業(yè)稅暫行條例》第一條，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。第二條，營業(yè)稅的稅目、稅率，依照本條例所附的《營業(yè)稅稅目稅率表》執(zhí)行?！?br />
《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條，納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為：（一）單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人；（二）單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；（三）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
2、關(guān)于被告（國稅機(jī)關(guān)）作出的稅務(wù)行政處理
從稅務(wù)行政執(zhí)法角度看，被告（國稅機(jī)關(guān)）作出的，經(jīng)玉林市國稅局復(fù)議維持的，認(rèn)定涉案企業(yè)因撤銷秀水收費(fèi)站取得的玉林市政府給予的補(bǔ)償款是屬于《所得稅法》及其實施條例中的“其他收入”，否認(rèn)補(bǔ)償款是公路公司的主營業(yè)務(wù)收入的定性準(zhǔn)確，符合《所得稅法》及其實施條例的規(guī)定。其作出的“由于補(bǔ)償款不屬于主營收入，從而原告通過收費(fèi)站所收取的車輛通行費(fèi)無法達(dá)到主營收入70％以上，不能享受西部大開發(fā)政策中減按15％稅率征收企業(yè)所得稅的優(yōu)惠待遇，而是按25％的稅率實際征收原告2013年度的企業(yè)所得稅的認(rèn)定”，符合有關(guān)所得稅政策文件的規(guī)定。理由如下：
（1）《企業(yè)所得稅法》第六條，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷售貨物收入；（二）提供勞務(wù)收入；（三）轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；（四）股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特許權(quán)使用費(fèi)收入；（八）接受捐贈收入；（九）其他收入。
（2）《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十二條，企業(yè)所得稅法第六條第（九）項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第（一）項至第（八）項規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。
（3）《國家稅務(wù)總局關(guān)于深入實施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第12號）第一條、自2011年1月1日至2020年12月31日，對設(shè)在西部地區(qū)以《西部地區(qū)鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄》中規(guī)定的產(chǎn)業(yè)項目為主營業(yè)務(wù)，且其當(dāng)年度主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額70％以上的企業(yè)，經(jīng)企業(yè)申請，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)后，可減按15％稅率繳納企業(yè)所得稅。本條所稱收入總額，是指《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的收入總額。
（二）行政司法必須要“活”
法律是具有普遍約束力的重要的社會規(guī)范。立法者在制定法律時已經(jīng)盡可能地考慮了前瞻性，但是由于現(xiàn)實生活的復(fù)雜性以及日新月異的科技進(jìn)步，再先進(jìn)的法律也有其局限性和力所不能及的地方。這不是主觀不愿的問題，而是客觀不能的問題。也就是說，我們不得不承認(rèn)，法律是斷臂的“維納斯”，其天生就不是完美無缺的（具有局限性及滯后性等）。
法律要求依法行政，不可避免就可能會出現(xiàn)執(zhí)法結(jié)果與法的價值內(nèi)容背離的問題。對這種不可避免背離的糾正，在制度設(shè)計上就是需要司法機(jī)關(guān)運(yùn)用司法權(quán)力來進(jìn)行個案平衡。司法是實現(xiàn)法的價值內(nèi)容的最后屏障，行政司法的依據(jù)不僅僅是法律規(guī)則……
行政權(quán)力是最難以駕馭的東西，天生具有膨脹的欲望。行政權(quán)力是“老虎”，放縱必為患。所以，法律對行政執(zhí)法的要求是嚴(yán)格的，甚至是“機(jī)械”的。唯有如此，方能實現(xiàn)法律最大限度地保護(hù)行政相對人的合法權(quán)益不受任意侵犯的設(shè)計初衷。
在行政司法上，司法機(jī)關(guān)要相對“靈活”，這正是行政執(zhí)法與行政司法的根本差異所在的地方，是行政司法的精髓所在。
行政司法必須要“活”。不“活”，不足以糾正因依法行政而出現(xiàn)的執(zhí)法“偏差”，也就無法保證，法所體現(xiàn)或支撐的價值內(nèi)容的實現(xiàn)。
（三）關(guān)于北流市人民法院的相關(guān)判決
稅務(wù)行政執(zhí)法，必須堅持稅收法定（狹義）原則。
1、玉林市兩級地稅機(jī)關(guān)對本納稅爭議案中的涉案企業(yè)取得的政府補(bǔ)償款的定性不符合《營業(yè)稅條例》及細(xì)則的規(guī)定，應(yīng)予判決撤銷；
2、玉林市兩級國稅機(jī)關(guān)，對本納稅爭議案中的涉案企業(yè)取得的玉林市政府給予的撤站補(bǔ)償款定性為所得稅上的“其他收入”，符合《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，應(yīng)予判決支持。但同時，并不影響法院根據(jù)國家制定西部大開發(fā)政策的精神，判決撤銷被告（國稅機(jī)關(guān)）作出的，涉案居民納稅人不得享受西部大開發(fā)惠政策的稅務(wù)處理決定。
矛盾嗎？矛盾！
真矛盾嗎？真不矛盾！
看似矛盾，實不矛盾……
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